Zasady wszczęcia przez urząd skarbowy kontroli podatkowej

Celem kontroli podatkowej podejmowanej przez urząd skarbowy jest sprawdzenie, czy i jak w danym okresie podatnik (płatnik) wywiązywał się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego.

Zawiadomienie ZAW-K

Urząd skarbowy uprzedza o zamiarze przeprowadzenia kontroli podatkowej poprzez doręczenie zawiadomienia ZAW-K. Wskazuje się w nim m.in. zakres kontroli, rodzaj sprawdzanego podatku, okres objęty weryfikacją. Zawiera ono także pouczenie o prawie złożenia korekty rozliczeń, które mają być sprawdzane.

Kontrola podatkowa wszczynana jest z urzędu.

Kontrola podatkowa może zacząć się nie wcześniej niż po upływie 7 dni i nie później niż przed upływem 30 dni od dnia doręczenia podatnikowi zawiadomienia. Stanowi tak art. 282b § 2 Ordynacji podatkowej. Dopuszczalne jest przystąpienie do kontroli podatkowej przed upływem 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia. Wymaga to jednak - pisemnej albo ustnej - zgody lub wniosku podatnika. W razie wyrażenia zgody lub złożenia wniosku ustnie kontrolujący muszą sporządzić adnotację. Upływ 30 dni od dnia doręczenia zawiadomienia nie uniemożliwia przeprowadzenia kontroli podatkowej w zakresie wskazanym w tym zawiadomieniu. Może być ona podjęta w późniejszym czasie. Podatnikowi musi być jednak doręczone ponowne zawiadomienie (a więc konieczne jest zachowanie wcześniej wspominanych terminów wszczęcia kontroli).

Urząd skarbowy nie ma obowiązku uprzedzać o zamiarze weryfikacji rozliczeń podatkowych w przypadkach wymienionych w art. 282c § 1 Ordynacji podatkowej (patrz tabela). Wyłączenie to stosuje się także w razie konieczności rozszerzenia zakresu kontroli podatkowej, prowadzonej we wskazanych sytuacjach, na inne okresy rozliczeniowe z uwagi na nieprawidłowości stwierdzone w wyniku dokonanych już czynności kontrolnych. Po rozpoczęciu niezapowiedzianej kontroli podatkowej podatnik musi być poinformowany o przyczynie nieotrzymania zawiadomienia o zamiarze jej wszczęcia.

Wszczęcie kontroli

Podstawą kontroli podatkowej - zapowiedzianej lub nie - jest upoważnienie do jej przeprowadzenia. Zawiera ono m.in. dane kontrolujących, określenie zakresu weryfikacji, datę rozpoczęcia i przewidywany termin zakończenia kontroli.

Wszczęcie kontroli podatkowej następuje poprzez doręczenie podatnikowi upoważnienia do jej przeprowadzenia oraz okazanie przez kontrolujących legitymacji służbowych. Jeżeli kontrolowanym jest osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, czynności te wykonuje się wobec jej reprezentanta, tj. członka zarządu, wspólnika albo innej osoby upoważnionej do reprezentowania lub prowadzenia spraw podmiotu. W przypadku gdy kontrola podatkowa dotyczy zakładu podmiotu zagranicznego, upoważnienie doręcza się oraz okazuje legitymacje służbowe osobie faktycznie kierującej, nadzorującej lub reprezentującej działalność prowadzoną na terytorium Polski.

Nieobecność kontrolowanego, reprezentanta danego podmiotu lub pełnomocnika może udaremnić wszczęcie kontroli podatkowej. Taka osoba jest wówczas wzywana do stawienia się w siedzibie organu podatkowego następnego dnia po upływie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. Jeżeli tego nie zrobi, kontrolę podatkową uznaje się za wszczętą w dniu upływu wspomnianego terminu. Upoważnienie do jej przeprowadzenia doręcza się niezwłocznie po stawieniu się uprawnionej osoby w miejscu prowadzenia kontroli. W razie niemożności wykonywania czynności kontrolnych z powodu nieobecności kontrolowanego, reprezentanta podmiotu lub pełnomocnika, w szczególności gdy nie jest zapewniony dostęp do dokumentów związanych z przedmiotem weryfikacji, kontrola podatkowa podlega zawieszeniu do czasu umożliwienia przeprowadzenia tych czynności.

Tryb pilny

Urzędnikom wolno wyjątkowo wszcząć kontrolę podatkową bez uprzedzenia i formalnego upoważnienia - po okazaniu jedynie legitymacji. Taką możliwość dopuszcza art. 284a § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą podjęcia pilnej kontroli podatkowej jest przeciwdziałanie dokonaniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenie dowodów ich popełnienia. Zastosowanie tego trybu nie zwalnia urzędników całkowicie z obowiązku dostarczenia upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej. Musi być ono doręczone podatnikowi lub uprawnionej osobie w ciągu 3 dni roboczych od dnia wszczęcia kontroli. Dokumenty z czynności dokonanych z naruszeniem tego obowiązku nie stanowią dowodu w późniejszym postępowaniu podatkowym.

Nieobecność podatnika, reprezentanta podmiotu lub pełnomocnika nie jest przeszkodą w przystąpieniu do kontroli podatkowej "na legitymację". W takim przypadku wolno ją wszcząć po okazaniu legitymacji służbowej pracownikowi kontrolowanego. Chodzi o pracownika, który może być uznany za osobę czynną w lokalu przedsiębiorstwa przeznaczonym do obsługiwania publiczności, w rozumieniu art. 97 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360). W razie wątpliwości uważa się ją za umocowaną do realizowania czynności prawnych, które zazwyczaj bywają dokonywane z osobami korzystającymi z usług tego przedsiębiorstwa, np. do zawierania transakcji, realizacji zamówień, przyjmowania zapłaty. Kontrola podatkowa może więc być wszczęta po okazaniu legitymacji służbowej pracownikowi umocowanemu do podejmowania w imieniu i na rzecz swojego pracodawcy (kontrolowanego podatnika) czynności prawnych bezpośrednio związanych z prowadzeniem działalności w danym lokalu. Kryteria te spełnia sekretarka, recepcjonista, sprzedawca itp. Mówiąc o pracowniku, należy mieć przy tym na uwadze osobę zatrudnioną na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 listopada 2018 r., sygn. akt II GSK 1410/18).

W ostateczności - gdyby nie było możliwe uczestniczenie w czynnościach kontrolnych samego kontrolowanego (reprezentanta) lub pracownika - kontrola podatkowa może rozpocząć się w obecności świadka. Powinien to być funkcjonariusz publiczny, ale nie pracownik organu przeprowadzającego kontrolę.